За последние несколько лет вектор активности ФНС России ощутимо поменялся. Если раньше основное внимание федерального налогового органа было в большей степени приковано к типично внутрироссийским «схемам» с использованием фирм-«однодневок», то теперь под воздействием целого ряда факторов все большие усилия направляются на выявление структур и сделок, в которых в качестве инструмента снижения налогового бремени используются иностранные компании. В результате те холдинговые конструкции с вовлечением иностранных юрисдикций, которые еще 5 лет назад считались вполне «надежными» и «легальными», на сегодняшний день несут в себе целый спектр разнообразных налоговых рисков.
Важной вехой в создании предпосылок для усиления эффективного с точки зрения увеличения собираемости налогов контроля за «иностранными» структурами стало вступление в силу в 2015 году «антиофшорного» пакета поправок в Налоговый кодекс, в число которых входили и правила о так называемом «лице, имеющем фактическое право на доход». Согласно этим правилам иностранная компания, имеющая признаки «промежуточной», «бумажной» (то есть не ведущая никакой деятельности, не имеющая никаких активов и т.д.), не должна получать доступ к налоговым льготам, предусмотренным договором об избежании двойного налогообложения между Россией и государством, в котором такая компания инкорпорирована. Иными словами, все пассивные доходы (дивиденды, проценты, роялти) такой компании, которыя она получает от источников в России, должны облагаться российскими налогами, невзирая на то, что по условиям международного договора эти доходы должны полностью освобождаться от налогообложения в России или, по меньшей мере, облагаться по пониженным ставкам.
Эти правила сложно назвать четкими и понятными (из-за чего их зарубежные аналоги подвергаются жесткой критике со стороны специалистов в области налогового права). Практически сразу за их принятием последовало принятие поправок в их текст и издание ряда разъяснений Минфина России по их применению. Однако расплывчатость этих правил не стала препятствием для их массового применения российскими налоговыми органами и судами, в результате чего к настоящему моменту по ним сформировалась уже достаточно обширная судебная практика (в основном неблагоприятная для бизнеса).
ФНС России открыла в мае для всеобщего доступа подготовленное ей письмо, в котором она изложила результаты обобщения такой судебной практики. Хотя, согласно письму, изложенные в нем позиции основаны исключительно на судебных актах, налоговая служба в своих выводах пошла дальше арбитражных судов (не говоря уже о том, что в отсутствие в России прецедентного права выводы судов по конкретным делам не могут приравниваться к универсальным общеобязательным правилам, но именно в таком качестве они и преподносятся в письме).
Одним из наиболее важных из таких выводов можно считать утверждение о том, что «чистая» холдинговая компания практически ни при каких условиях не может признаваться «лицом, имеющим фактическое право на доход», а значит, не может и получить право на льготы, предусмотренные международными налоговыми договорами России. По мнению ФНС, такое право имеется только у иностранных операционных компаний, ведущих реальную предпринимательскую деятельность.
Такая позиция выглядит достаточно однобокой. Иностранные холдинговые компании, не ведущие самостоятельно операционный бизнес, далеко не всегда создаются ради дополнительных налоговых преимуществ — очень часто целью их внедрения в «цепочку» владения является защита активов и устранение правовых рисков, создание совместных предприятий, удобство корпоративного управления, подготовка к привлечению внешнего инвестора. Зачастую присутствие холдинговой компании в структуре не дает группе вообще никаких дополнительных налоговых преимуществ (например, она может создаваться в той же юрисдикции, что и головная компания всей группы).
Тем не менее, письмо недвусмысленно указывает на то, что даже выглядящие до недавнего времени «безопасными» структуры владения российскими операционными активами сейчас определенно нуждаются в переоценке с точки зрения налоговых рисков — если по каким-то причинам такая переоценка до сих пор не была проведена. При этом под ударом налоговых органов могут оказаться (и на практике уже оказываются) не только структуры российских конечных бенефициаров, но и традиционные, не преследующие целей налоговой оптимизации структуры крупнейших международных компаний с присутствием в России, в которых нет компаний из классических офшоров (Британские Виргинские острова, Джерси, Белиз и т.д.).
Общее ослабление роли арбитражных судов в налоговом регулировании привело к тому, что искать в суде защиты от подобных «разъяснений» ФНС, наращивающей полномочия мега-регулятора, становится крайне тяжело — судебная практика показывает, что практически все крупные налоговые споры с вовлечением «иностранного» элемента компаниями за последнее время проигрывались. Поэтому бизнесу стоит в большей степени рассчитывать на превентивные меры предотвращения описанных рисков, чем на их оперативное устранение в суде.